Бухгалтерская (финансовая) отчетность организаций, составленная с соблюдением общих концепций, предполагает уровень качества отчетности присущий современной деловой экономической практике. Общие концепции, лежащие в основе составления и представления бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрывают принципы подготовки отчетности. В рамках отечественных нормативных документов по бухгалтерскому учету базовые и основные принципы ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности закреплены нормами ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утвержденного Приказом Минфина России от 6.10.2008 г. № 106н (с изменениями) (рисунок 2).
На основе анализа основных допущений и требований, закрепленных нормами ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», можно выделить основополагающие принципы подготовки и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности и принципы, обеспечивающие качественные характеристики отчетной информации.
Рисунок 2 – Принципы подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности
К основополагающим принципам формирования показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности относятся принципы имущественной обособленности, непрерывности деятельности учета по методу начисления.
В рамках отечественной системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности качественными признаками отчетной информации являются ее понятность, полнота, достоверность, существенность, нейтральность и сопоставимость. Это регламентируются Федеральным законом «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ и ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации». Поэтому к принципам, обеспечивающим качественные характеристики отчетной информации, относятся принципы последовательности применения учетной политики, полноты, своевременности, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности.
Согласно принципу имущественной обособленности бухгалтерская (финансовая) отчетность – информационная система, характеризующая имущественное положение организации отдельно от имущественного положения сторонних по отношению к организации лиц, в том числе ее собственников. Названный принцип определяет правило построения актива баланса по признаку права собственности, согласно которому моментом постановки имущества на баланс является момент возникновения права собственности организации на него, а моментом списания с актива – момент утраты права собственности на данное имущество.
Пример – В декабре отчетного года по договору купли-продажи организация произвела отгрузку продукции покупателю. Договором предусмотрено условие перехода права собственности на продукцию после ее оплаты. Условие договора в отчетном году не выполнено. До момента оплаты право собственности остается у организации-продавца, поэтому отгруженная продукция не списывается с баланса, а доход от ее продажи не признается полученным. В учете и отчетности она отражается в оценке по учетным ценам как «товары отгруженные»: Дт 45 Кт 43 – отгружена покупателю продукция по договору с особым порядком перехода права собственности. В бухгалтерском балансе за отчетный год стоимость отгруженной продукции указывают в составе группы статей «Запасы» с расшифровкой по соответствующей строке.
Принцип (допущение) непрерывности деятельности организации исходит из того, что бухгалтерский учет осуществляется, а бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется в предположении, что у организации отсутствуют намерения и необходимость прекращать или существенно сокращать финансово-хозяйственную деятельность в обозримом будущем. Он предполагает оценку имущества и обязательств организации в соответствии с правилами оценки объектов учета и статей бухгалтерского баланса на основе действующих положений по бухгалтерскому учету. В случае составления ликвидационных балансов вступают в силу особые правила оценки.
Принцип (допущение) последовательности применения учетной политики обеспечивает сопоставимость показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности, предполагая, что принятые организацией приемы и способы оценки активов, обязательств применяются последовательно от одного отчетного года к другому, тем самым, обеспечивая возможность сравнения анализируемых показателей. Изменения в учетной политике организации возможны, но о фактах изменения и результатах их влияния на отчетность необходимо информировать пользователей. Согласно ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, оцениваются в денежном выражении и подлежат раскрытию в бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Принцип начисления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) предполагает, что все хозяйственные операции и иные факты хозяйственной деятельности отражаются на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской (финансовой) отчетности в тех отчетных периодах, в которых они имели место независимо от фактического времени получения или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.
Пример – В отчетном году организацией по договору купли-продажи реализована продукция на сумму 590 000 р. (в том числе НДС – 90 000 р.). Договором не предусмотрено особых условий перехода права собственности на нее. Себестоимость проданной продукции составила 400 000 р. До конца года покупателями произведена лишь частичная оплата продукции в размере половины их стоимости. В учете делают запись: Дт 62 Кт 90-1 – 590 000 р. – отражена выручка от продажи продукции. Отразив в учете доходы, необходимо также отразить и расходы, связанные с получением этих доходов: Дт 90-3 Кт 68 субсчет «Расчеты по НДС» – 90 000 р. – начислен НДС; Дт 90-2 Кт 43 – 400 000 р. – списана себестоимость проданной продукции. Поступление средств от покупателей в погашение части задолженности за отгруженную продукцию отражают записью: Дт 51 Кт 62 – 295 000 р. – поступила частичная оплата от покупателей. Величина соответствующих доходов и расходов от продажи продукции будет отражена в Отчете о финансовых результатах за отчетный год в составе доходов и расходов по обычным видам деятельности.
Соблюдение принципов полноты, последовательности применения учетной политики, своевременности, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности способствует обеспечению достаточного уровня качества бухгалтерской отчетности.
В соответствии с принципом (требованием) полноты отчетность организации должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и об изменениях в финансовом положении. Согласно ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» требование полноты подразумевает полное отражение всех существенных показателей в бухгалтерской отчетности. Если при составлении отчетности выявляется недостаточность данных для формирования полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то в бухгалтерскую (финансовую) отчетность включаются соответствующие дополнительные показатели и пояснения.