Если стоимость отделимых улучшений составляет не более 40 000 рублей или срок их полезного использования менее 12 месяцев, то такие улучшения не соответствуют требованиям, установленным пунктом 1 статьи 256 НК РФ. Следовательно, они не будут включаться в состав амортизируемого имущества, и начислять по ним амортизацию не нужно. Затраты на осуществление таких отделимых улучшений арендатор отражает в составе материальных расходов текущего отчетного или налогового периода на основании пункта 1 статьи 254 НК РФ.
Стороны могут предусмотреть в договоре аренды, что отделимые улучшения передаются арендодателю. В таком случае арендатор имеет право требовать от арендодателя возмещения затрат на выполненные отделимые улучшения. Также в договоре аренды стороны могут прописать, что стоимость отделимых улучшений засчитывается в счет арендной платы.
Налог на добавленную стоимость.Арендатор, который произвел отделимые улучшения арендованного имущества, принимает к вычету НДС, предъявленный подрядчиками в составе стоимости улучшений, в общем порядке.
Иными словами, ему необходимо выполнить условия, предусмотренные статьями 171 и 172 НК РФ. Отделимые улучшения должны использоваться в деятельности, облагаемой НДС, их нужно принять к учету и иметь оформленный счет-фактуру с выделенной суммой налога.
Налог на имущество.В целях исчисления налога на имущество в соответствии с пунктом 1 статьи 374 НК РФ, если арендатор учитывает отделимые улучшения в составе основных средств, то он обязан включить их в налоговую базу по налогу на имущество.
Арендные платежи по имуществу, находящемуся в государственной или муниципальной собственности (с вычетами)
Субъектам предпринимательства нередко приходится заключать договоры аренды, выступая в таких соглашениях в качестве арендаторов. Если арендодателем выступает орган государственной власти или местного самоуправления, то организации необходимо знать особенности таких арендных отношений в целях налогообложения. Об этих особенностях мы и поговорим в нижеприведенном материале.
Согласно пункту 2 статьи 614 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) арендная плата за пользование государственным и муниципальным имуществом устанавливается в виде:
– определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно;
– установленной доли полученных в результате использования арендованного имущества продукции, плодов или доходов;
– предоставления арендатором определенных услуг;
– передачи арендатором арендодателю обусловленной договором вещи в собственность или в аренду;
– возложение на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.
В договоре аренды стороны могут предусмотреть различное сочетание перечисленных выше форм арендной платы или иные формы оплаты аренды.
Следует отметить, что при аренде государственного или муниципального недвижимого имущества часто возникает ситуация, когда арендная плата устанавливается не в твердом размере, а рассчитывается на основании утвержденных нормативно-правовыми актами базовых ставок и (или) методик расчета арендной платы.
Арендная плата может устанавливаться за все арендуемое имущество в совокупности или по каждому объекту имущества отдельно.
Налог на прибыль.Арендные платежи за арендуемое имущество в целях налогообложения прибыли, согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Для целей налогообложения прибыли расходы при методе начисления признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (пункт 1 статьи 272 НК РФ).
Датой осуществления расходов в виде арендных платежей за арендуемое имущество признается дата расчетов либо предъявления налогоплательщику документов, либо последнее число отчетного (налогового) периода (подпункт 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ). Организация должна указать это в учетной политике для целей налогообложения.
Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Для документального подтверждения расходов по уплате арендных платежей необходимы документы, оформленные в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации, в том числе заключенный в соответствии с требованиями ГК РФ договор аренды, акт приема-передачи арендованного имущества, документы, подтверждающие оплату арендных платежей. При этом ежемесячного заключения актов оказанных услуг по договору аренды для целей документального подтверждения расходов в виде арендных платежей не требуется. Данное утверждение верно, если иное не вытекает из условий сделки. Аналогичная позиция изложена в Письме Минфина Российской Федерации от 9 ноября 2006 года № 03-03-04/1/742.
В договоре аренды обязательно должна быть сделана ссылка на документ, подтверждающий право собственности арендодателя на имущество. В противном случае он не может служить документом, подтверждающим расходы (Письмо Минфина Российской Федерации от 27 марта 2006 года № 03-03-04/1/288).
Если организация применяет УСН, то арендные платежи также относятся на расходы на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.
Если организация применяет кассовый метод учета доходов и расходов, то для целей налогообложения прибыли расходами будут признаваться затраты после их фактической оплаты. При этом оплатой товара (работ, услуг и (или) имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком – приобретателем указанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав) (пункт 3 статьи 273 НК РФ).
НДС при аренде государственного и муниципального имущества.Основной особенностью аренды государственного или муниципального имущества является то, что в подобной ситуации арендатор должен выполнять обязанности налогового агента по НДС.
Согласно пункту 3 статьи 161 НК РФ при предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления и казенными учреждениями в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога.
При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.
Напомним, что налоговыми агентами признаются лица, на которых согласно НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджетную систему Российской Федерации налогов, что следует из пункта 1 статьи 24 НК РФ.
Следует отметить, что до 1 января 2011 года арендатор признавался налоговым агентом по НДС, только если арендодателем имущества являлся государственный орган или орган местного самоуправления (пункт 3 статьи 161 НК РФ).
С 1 января 2011 года арендатор признается налоговым агентом по НДС, если арендодателем является как государственный орган или орган местного самоуправления, так и казенное учреждение (пункт 3 статьи 161 НК РФ).
Договор аренды должен быть заключен арендатором непосредственно с собственником государственного (муниципального) имущества – органом государственной власти и управления, с органом местного самоуправления или казенным учреждением (двусторонний договор).
Кроме того, обязанности налогового агента возникнут у арендатора и при наличии трехстороннего договора аренды. Такие договора представляют собой соглашение, заключаемое тремя субъектами – арендатором, арендодателем и балансодержателем имущества. В качестве балансодержателя обычно выступает предприятие или учреждение, которому государственное или муниципальное имущество передано на праве хозяйственного ведения или оперативного управления (Письма ФНС Российской Федерации от 24 ноября 2006 года № 03-1-03/224 [email protected] «О налоге на добавленную стоимость», ФНС Российской Федерации от 19 октября 2005 года №ММ-6-03/[email protected] «О применении законодательства по косвенным налогам за II и III кварталы 2005 года»).